Artikel Novak Accountantsmagazine: Afstempeling pensioen in eigen beheer

Inleiding

Sinds 1 januari 2013 is artikel 19b Wet Loonbelasting uitgebreid met een nieuw lid 9 en in het verlengde daarvan een ministerieel besluit van 18 maart 2013 (nr. BLKB 2013/27M). De wetgever komt hiermee tegemoet aan het feit dat ook veel particuliere (pensioen) BV’s net als een groot aantal pensioenfondsen te kampen hebben met een (te) lage dekkingsgraad. Deze nieuwe wettelijke regeling biedt de mogelijkheid voor de DGA om pensioenuitkeringen eenmalig te verlagen ten einde de dekkingsgraad te verhogen tot deze weer 100% is.

Voorwaarden voor afstempeling

De nieuwe afstempelingregeling voor DGA’s is uiteraard wel aan voorwaarden gebonden. Ten eerste moet het gaan om een dekkingsgraad van 75% of lager. Ten tweede moet deze onderdekking het gevolg zijn van bedrijfseconomische omstandigheden, te weten: beleggings- en/of ondernemingsverliezen. Hieronder wordt dus expliciet niet verstaan een hoge rekening-courantverhouding met de DGA, het hebben verstrekt van onzakelijke leningen, (te hoge) dividenduitkeringen en het afstempelen van aandelenkapitaal.

Alleen indien men voldoet aan de voorwaarde dat de onderdekking van 75% of lager is ontstaan door bedrijfseconomische omstandigheden is het mogelijk om via een verzoek aan de bevoegde inspecteur afstempeling aan te vragen, en wel op de pensioeningangsdatum. Is de dekkingsgraad hoger dan 75% dan staat deze regeling dus niet open. Voorts is het ook niet mogelijk om voor de pensioeningangsdatum een beroep te doen op deze regeling. Bij wijze van overgangsrecht is het tot en met het jaar 2015 ook mogelijk een reeds ingegaan pensioen af te stempelen, uiteraard voor zover wordt voldaan aan de hiervoor vermelde voorwaarden. Nadat het verzoek is ingediend zal de inspecteur gaan onderzoeken wat de reden is van de lage dekkingsgraad. Hij kan hiertoe zeven jaar terug in de tijd. Het verzoek dat moet worden ingediend zal zeer goed onderbouwd moeten worden en vraagt om zeer degelijke (actuariële) berekeningen.

Besluit van 18 maart 2013

Het besluit werkt de nadere voorwaarden van afstempeling verder uit. Allereerst is het belangrijk om te weten hoe de dekkingsgraad moet worden berekend. De dekkingsgraad is de verhouding van de activa en passiva van de BV. Deze wordt gevonden door de waarde in het economisch verkeer van alle activa af te zetten tegen de (fiscale!?) waarde van de pensioenverplichting en de waarde in het economische verkeer van de overige passiva. Niet erg consistent zou ik zeggen: waarom de fiscale waarde van de pensioenverplichting en niet de bedrijfseconomische waarde van de pensioenverplichting. Deze moet immers ook worden gehanteerd voor de uitkeringstoets bij het vaststellen van de mogelijkheid tot het doen van dividend uitkeringen. Wellicht is de reden hiervan dat de fiscale waarde van de pensioenverplichting getoetst kan worden door de inspecteur aan de hand van het ‘forfaitaire tarief’ van de Wet Inkomstenbelasting en Wet Vennootschapsbelasting (artikel 3.29 Wet IB 2001 juncto artikel 8 lid 6 Vpb). Voorts is het bij het vaststellen van de dekkingsgraad belangrijk om het volgende in acht te nemen:

  1. Het gaat alleen om de activa en passiva van de BV of stichting die de pensioenverplichting heeft;
  2. Eventueel aanwezige onroerende zaken worden gewaardeerd tegen de WOZ-waarde van het vorige kalenderjaar dan wel een recentere taxatiewaarde van een beëdigd taxateur;
  3. Eventueel overige pensioenverplichtingen worden bij evenredige toerekening tegen de fiscale waarde ook in aanmerking genomen.
  4. Dividenduitkeringen, terugbetalingen op aandelenkapitaal en te lage premiebetalingen (bij extern eigen beheer) in de afgelopen zeven jaar moeten bij de activa worden meegeteld;
  5. Deze bijtellingen moeten overigens verder worden verhoogd met samengestelde interest van 4% dan wel het u rendement van de maand december van het jaar waarin tot afstempeling wordt verzocht.

Ten aanzien van punt 4 moet nog opgemerkt worden – en daar zit mijns inziens het venijn van de regeling – dat de inspecteur tijdens de beoordeling van het afstempelingsverzoek tot de conclusie komt of kan komen dat het pensioen de facto al is prijsgegeven c.q. afgekocht. De gevolgen van een dergelijke conclusie kunnen niet anders luiden dat de afstempelingsregeling niet van toepassing is en dat sprake is van de sanctie van artikel 19b Wet Loonbelasting: 52% progressieve heffing over de waarde in het economische verkeer van de pensioenverplichting, vermeerderd met 20% revisierente.

Conclusie

Tot 2013 kende de Wet Loonbelasting slechts twee varianten: of het pensioen is wel voor verwezenlijking vatbaar of niet. De Memorie van Toelichting op artikel 19b Wet Loonbelasting was hierin helder. Alleen bij een maatschappelijk dringende reden (limitatief: faillissement, surseance van betaling en schuldsanering) was sprake van een niet voor verwezenlijking vatbare pensioenaanspraak. Een slechte dekkingsgraad van bijvoorbeeld 50% betekende dus dat men werd gehouden de gehele pensioenaanspraak (inclusief eventuele indexaties) volledig te blijven uitkeren totdat men (materieel) in één van de hiervoor drie vermelde omstandigheden terecht kwam.

Met de komst van het negende lid van artikel 19b Wet Loonbelasting is het vanaf 2013 mogelijk om op de pensioeningangsdatum bij een dekkingsgraad van 75% of lager de pensioenuitkering te verlagen (afstempelen) tot een niveau waarop de dekkingsgraad weer 100% is. De vrijval van de pensioenverplichting valt niet onder de vrijstellingswinst en zal dus kunnen leiden tot heffing van vennootschapsbelasting. Meestal zal echter sprake zijn van compensabel verlies, maar dan toch: 25% of meer vrijval van de pensioenverplichting gaat al snel gepaard met hoge bedragen.

Het venijn van de regeling zit naar mijn mening voornamelijk in de voorbehouden die in het besluit van 18 maart zijn te lezen: dividenduitkeringen, afstempeling van aandelenkapitaal en te lage premiebetalingen (extern eigen beheer) moeten bij de activa worden bijgeteld, maar kunnen ook alsnog leiden tot de conclusie dat de hele pensioenaanspraak is prijsgegeven dan wel is afgekocht met alle gevolgen van dien! Is deze wettelijke en ministeriële regeling dan niet meer een moderne variant van het Paard van Troje dan een tegemoetkoming voor de particuliere pensioenlichamen?

 

Mr. Peter ter Beest MPLA is associate partner bij Akkermans & Partners Legal & Advice. Hij schrijft de maandelijkse rubriek pensioenen samen met
mr. Theo Gommer MPLA.

Akkermans & Partners is dé exclusieve pensioenpartner van Novak!

 

Informatie

  • Pensioen Algemeen
  • Donderdag 26 maart 2015