Naast de voorstellen betreffende het beëindigen van pensioen in eigen beheer (PEB) voor de directeur-grootaandeelhouder (dga), omvat het wetsvoorstel Uitfaseren pensioen in eigen beheer ook enige andere fiscale maatregelen met betrekking tot pensioen, zoals pensioenuitkeringen die ingaan per de eerste dag van de maand, de afschaffing van de 100%-grens en daarvan afgeleide grenzen en de afschaffing van het doorwerkvereiste. Tot slot zijn nog maatregelen opgenomen die zien op de omvang van het nabestaandenoverbruggingspensioen voor halfwezen en de toevoeging van beleggingsondernemingen als toegelaten aanbieder voor lijfrenteproducten.
Uitfaseren pensioenopbouw in eigen beheer
De concrete voorstellen inzake het beëindigen van pensioen in eigen beheer (PEB) sluiten nauw aan bij de op 1 juli 2016 gepresenteerde plannen door staatsecretaris Wiebes van Financiën.
Vanaf 1 januari 2017 is het niet meer mogelijk om pensioen in eigen beheer op te bouwen. De op 31 december 2016 opgebouwde pensioenaanspraken mogen ‘bevroren’ in eigen beheer blijven staan, eventueel geïndexeerd, voor zover die indexatie is toegezegd. Hierop blijft de bestaande wet- en regelgeving van toepassing en dus ook de problematiek van fiscale en commerciële waardering.
Het is echter ook mogelijk het PEB fiscaal geruisloos en gefaciliteerd af te kopen dan wel om te zetten in een zogenaamde oudedagsverplichting.
Afkoop
De dga wordt gedurende een periode van drie jaar (2017, 2018 en 2019) de mogelijkheid geboden zijn opgebouwde pensioenaanspraak af te kopen zonder de heffing van revisierente. Om te stimuleren dat het uitfaseren zo snel mogelijk wordt gerealiseerd, wordt de afkoopwaarde vastgesteld op de fiscale waarde op het moment van afkoop en wordt tevens een korting verleend op de fiscale balanswaarde per 31-12-2015. De korting bedraagt 34,5% bij afkoop in 2017, een korting van 25% bij afkoop in 2018 en een korting van 19,5% bij afkoop in 2019.
Kortom, bij afkoop in 2017 is het uitgangspunt de fiscale waarde op het moment van afkoop. Belastingheffing vindt dan plaats over 65,5% van de waarde per 31-12-2015 en voor 100% over het verschil tussen de fiscale waarde op het moment van afkoop in 2017 en de fiscale balanswaarde op 31-12-2015. Voor afkoop in 2018 dient te worden afgerekend over 75% van de fiscale balanswaarde op 31-12-2015 en voor 100% over het meerdere en voor afkoop in 2019 geldt afrekenen over 80,5% van de fiscale waarde per 31-12-2015 en voor 100% over het meerdere. In alle gevallen is geen revisierente is verschuldigd.
De korting wordt alleen gegeven over de fiscale balanswaarde ultimo 2015 om anticiperend gedrag te voorkomen.
Afkoop na 2019 impliceert dat de pensioenaanspraken als zodanig zijn blijven staan, zodat afgerekend dient te worden over de waarde in het economisch verkeer (commerciële waarde) en tevens revisierente is verschuldigd.
De afkoopfaciliteit geldt ook voor ingegane pensioenen.
Oudedagsverplichting
Aangezien niet iedereen over voldoende middelen beschikt om tot afkoop over te gaan, wordt tot 1 januari 2020 de mogelijkheid geboden de fiscale balanswaarde om te zetten in een oudedagsverplichting, waarvan het bedrag alleen nog toeneemt door oprenting, tegen het U-rendement. Het geld kan zodoende in de onderneming blijven.
Op elk gewenst moment kan de oudedagsverplichting worden aangewend om extern een verzekerde of bancaire lijfrente te bedingen.
Wil men het geld in de BV houden, dan moet de BV vanaf de AOW-gerechtigde leeftijd van de dga gedurende 20 jaren gelijkmatig uitkeringen verstrekken aan de dga. Voor elk jaar dat de uitkeringen eerder ingaan dan de AOW-gerechtigde leeftijd (maximaal 5 jaar) wordt die periode van 20 jaar met een jaar verlengd. De hoogte van de jaarlijkse uitkering is gelijk aan het quotiënt van de oudedagsverplichting aan het begin van dat jaar en de op dat moment nog resterende uitkeringsjaren (1/20e,1/19e, 1/18e enz.). Uiterlijk twee maanden na het bereiken van de AOW-leeftijd moeten de uitkeringen ingaan.
Ook als het PEB al is ingegaan, is omzetting in een oudedagsverplichting mogelijk. De uitkeringsduur is echter beperkt tot de AOW-leeftijd vermeerderd met 20 jaar. Voor een dga van 70 jaar geldt dan een resterende uitkeringsduur van 15 jaar. Zijn AOW is immers op 65 jaar ingegaan.
In geval de dga is overleden kunnen twee situaties worden onderscheiden. Als de uitkeringen aan de dga al zijn ingegaan, dan gaan de resterende uitkeringen over op de erfgenamen (natuurlijke personen). Zijn de uitkeringen nog niet ingegaan, dan hebben de erfgenamen 12 maanden de tijd om te beslissen of de uitkeringen door de BV zullen plaatsvinden of extern via een verzekerde of bancaire lijfrente.
Ook de oudedagsverplichting kan in een later stadium worden afgekocht. Gebeurt dit in 2018 of in 2019 dan gelden dezelfde regels als bij afkoop PEB, ook die met betrekking tot de korting. Afkoop na 2019 impliceert dat over de volledige oudedagsverplichting loonbelasting en revisierente verschuldigd zijn. Dat geldt eveneens als oneigenlijke handelingen plaatsvinden op de (aanspraken uit de) oudedagsverplichting.
Afstempelen en schenking
Het is mogelijk dat pensioen in eigen beheer is opgebouwd, maar dat de dga geen aandelen (meer) heeft. Als vervolgens van de fiscale faciliteiten gebruik wordt gemaakt, impliceert dit een verlaging van de pensioenverplichting en een daaruit voortvloeiende stijging van de waarde van de aandelen, die als bevoordeling van de aandeelhouders (kinderen) wordt beschouwd. Over deze waardevermeerdering is dan schenkbelasting verschuldigd.
Anticiperend gedrag
Als de pensioenopbouw in 2016 meer dan 125% hoger is dan de pensioenopbouw in 2015, wordt ervan uitgegaan dat deze hogere opbouw heeft plaatsgevonden met het oog op de fiscale faciliteiten in het licht van de afschaffing van PEB. Voor dat meerde zijn de fiscale faciliteiten van geruisloos afstempelen en afkopen of omzetten in een oudedagsverplichting niet mogelijk. Dit impliceert dat bij afkoop moet worden afgerekend over de waarde in het economisch verkeer van dit gedeelte en tevens revisierente is verschuldigd. Voor de rest geldt de afkoopkorting wel.
Partner en ex-partner
Fiscaal geruisloze en gefaciliteerde afkoop of omzetting in een oudedagsverplichting kan ook betrekking hebben op pensioenrechten die bij de (ex-)partner horen. In dat geval dient de partner uitdrukkelijk in te stemmen met de gevolgde route. Voor zover sprake is van een voorwaardelijk ouderdomspensioen wordt voorgesteld om hiervoor ook een bepaling in de Wet verevening pensioenrechten bij scheiding op te nemen, zodat voor afkoop of de omzetting in een oudedagsverplichting instemming van de ex-partner is vereist.
Informatieverplichting aan de belastingdienst
Teneinde afkoop of omzetting in goede banen te leiden is het van belang dat de belastingdienst inzicht heeft in de exacte bedragen betreffende de pensioenverplichtingen per 31-12-2015 en 31-12-2016 (of later), zowel fiscaal als commercieel. Daarnaast moet de belastingdienst op de hoogte zijn van het feit dat de (ex-)partner heeft ingestemd. Hiertoe wordt een informatieplicht ingesteld.
Gedeeltelijk eigen beheer en gedeeltelijk verzekerd
Voor zover een deel van het PEB extern is verzekerd bij een verzekeringsmaatschappij, is het toegestaan dit verzekerde kapitaal uiterlijk tot 1 januari 2017 terug te halen naar eigen beheer. Vervolgens kan in 2017 t/m 2019 worden gekozen voor gefaciliteerde afkoop of omzetting in een oudedagsverplichting. De korting bij afkoop is echter niet van toepassing, omdat die korting betrekking heeft op de fiscale balanswaarde ultimo 2015.
Overige fiscale pensioenmaatregelen
Naast de uitfasering van het PEB voorziet het wetsvoorstel ook nog in een aantal andere maatregelen, die deels gericht zijn op het vereenvoudigen van de toepassing van de belastingwetgeving ten aanzien van pensioenen. De volgende maatregelen worden voorgesteld.
- Ingang pensioenuitkeringen per eerste van de maand.
- Afschaffing 100%-grens en daarvan afgeleide grenzen.
- Afschaffing doorwerkvereiste.
- Nabestaandenoverbruggingspensioen voor halfwezen.
Ingang pensioenuitkeringen per eerste van de maand
Vanaf de invoering van het Witteveenkader (01-06-1999) moeten pensioenen vanaf de verjaardag en niet vanaf de eerste van de maand waarin de werknemer de pensioengerechtigde leeftijd bereikt, worden uitgekeerd. Uitkering per eerste van de maand is strikt genomen vervroegde ingang van het pensioen. In dat geval moet actuariële herrekening plaatsvinden of moet het in de pensioenregeling opgenomen opbouwpercentage worden aangepast. Dit leidt tot hoge administratieve lasten. Daarom wordt voorgesteld dat actuariële herrekening achterwege kan blijven.
Afschaffing 100%-grens en daarvan afgeleide grenzen
Een ouderdomspensioen mag niet uitgaan boven 100% van het laatstverdiende pensioengevende loon. Voor partnerpensioen en het wezenpensioen gelden afgeleide grenzen. De toetsing aan deze fiscale grenzen is complex en leidt tot hoge administratieve lasten voor pensioenuitvoerders. Bovendien blijkt het in de praktijk nauwelijks voor te komen dat die grenzen worden overschreden. Daarom wordt voorgesteld deze grenzen te schrappen.
Afschaffing doorwerkvereiste
Een werknemer kan zijn pensioen uitsluitend uitstellen als hij in die uitstelperiode doorwerkt, hetzij als werknemer, hetzij als ondernemer of resultaatgenieter. Pensioenuitvoerders moeten jaarlijks toetsen of aan het doorwerkvereiste is voldaan. Ook dat brengt administratieve lasten met zich mee, zodat wordt voorgesteld ook het doorwerkvereiste af te schaffen.
Nabestaandenoverbruggingspensioen halfwezen
Aangezien per 1 januari 2015 de halfwezentoeslag uit de ANW-uitkering is gehaald en is overgeheveld naar het kindgebonden budget, is het fiscaal niet meer mogelijk een nabestaandenoverbruggingspensioen (NOP) voor halfwezen op te bouwen. Daarom wordt voorgesteld het NOP als volgt vast te stellen:
- NOP t.b.v. de partner: 8/7 x ANW-uitkering incl. vakantiegeld.
- NOP t.b.v. volle wees: 8/7 x ANW-uitkering incl. vakantiegeld voor een volle wees (16 j).
- NOP t.b.v. halfwezen: 50% van het NOP t.b.v. volle wezen.